Московский государственный университет печати

Текущая деятельность организации осуществляется путем реализации администрацией управленческих функций, результаты которой отражаются в системном бухгалтерском учете. Информация о хозяйственных операциях, произведенных экономическим субъектом за определенное время, обобщается в соответствующих учетных регистрах и из них в сгруппированном виде переносится в бухгалтерскую отчетность.

Бухгалтерская отчетность представляет собой единую систему показателей об имущественном и финансовом положении организации и о результатах ее хозяйственной деятельности, которая формируется на основе данных бухгалтерского учета по установленным формам.

В соответствии с Федеральным законом № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» все организации обязаны составлять бухгалтерскую отчетность. Основой показателей, включаемых в отчетность, являются данные синтетического и аналитического учета организации. Бухгалтерская отчетность организаций, осуществляющих коммерческую (предпринимательскую) деятельность, состоит из:

• бухгалтерского баланса;
• отчета о прибылях и убытках;
• приложений к ним, предусмотренных нормативными актами;
• аудиторского заключения, подтверждающего достоверность бухгалтерской отчетности организации, если она в соответствии с федеральными законами подлежит обязательному аудиту;
• пояснительной записки.

К отчетности прилагается сопроводительное письмо организации, оформленное в установленном порядке и содержащее информацию о составе представляемой бухгалтерской отчетности.

В зависимости от периодичности составления и представления отчетность делится на промежуточную и годовую.

Организация должна составлять промежуточную бухгалтерскую отчетность за месяц и квартал нарастающим итогом с начала отчетного года, если иное не установлено законодательством Российской Федерации. Она состоит из Бухгалтерского баланса (форма № 1) и Отчета о прибылях и убытках (форма № 2).

В состав годовой бухгалтерской отчетности также включаются Отчет об изменениях капитала (форма № 3), Отчет о движении денежных средств (форма № 4), Приложение к бухгалтерскому балансу (форма № 5), Пояснительная записка и аудиторское заключение, если организация подлежит обязательному аудиту. В случае если организация самостоятельно приняла решение о проведении аудита бухгалтерской отчетности, аудиторское заключение также может быть включено в состав бухгалтерской отчетности.

В зависимости от объемов деятельности организации и согласно Указаниям об объеме форм бухгалтерской отчетности, утвержденных приказом Минфина РФ от 22 июля 2003 г. № 67н, возможно выделение трех вариантов формирования бухгалтерской отчетности.

Упрощенный вариант - для субъектов малого предпринимательства, некоммерческих (кроме бюджетных) и общественных организаций. Субъекты малого предпринимательства, не подлежащие обязательному аудиту, и общественные организации, не осуществляющие предпринимательской деятельности, в составе годовой отчетности не представляют Отчет об изменениях капитала (форма № 3), Отчет о движении денежных средств (форма № 4), Приложение к бухгалтерскому балансу (форма № 5) и пояснительную записку. Субъекты малого предпринимательства, обязанные проводить аудиторскую проверку достоверности бухгалтерской отчетности, и некоммерческие организации могут не представлять Отчет об изменениях капитала (форма № 3), Отчет о движении денежных средств (форма № 4) и Приложение к бухгалтерскому балансу (форма № 5) при отсутствии соответствующих данных. Некоммерческим организациям рекомендуется включать в состав бухгалтерской отчетности Отчет о целевом использовании полученных средств (форма № 6).

Стандартный вариант - для коммерческих организаций, которые могут быть отнесены к группе средних и крупных организаций. Бухгалтерская отчетность таких организаций формируется по образцам форм, указанным в приложении к приказу Минфина РФ от 22 июля 2003 г. № 67н «О формах бухгалтерской отчетности организаций». Показатели, приведенные в образцах этих форм, позволяют соблюдать требования, предъявляемые к бухгалтерской отчетности и оценке ее статей, и изложенные в положениях по бухгалтерскому учету.

Множественный вариант - для коммерческих организаций, относящихся к группе крупнейших и крупных, осуществляющих несколько видов деятельности. В этом случае количество форм и вариантность представления отчетной информации значительно возрастают. Это относится к представлению в виде отдельных разделов показателей формы № 5, к раскрытию информации, содержащейся в обобщенном виде в Отчете о прибылях и убытках, а также в виде отдельных приложений к форме № 2. В крупных компаниях необходимо раскрыть информацию по операционным и географическим сегментам (рассматриваются в рамках другой дисциплины).

При составлении бухгалтерской отчетности должны соблюдаться требования действующих Положений по бухгалтерскому учету, утвержденных Минфином РФ.

Начиная с 2000 г., после выхода ПБУ 4/99 у организации есть два варианта представления бухгалтерской отчетности: на самостоятельно разработанных формах отчетности или на формах, приведенных в приложении к приказу Минфина РФ от 22 июля 2003 г. № 67н.

ПБУ 4/99 накладывает лишь ряд ограничений, определяя состав, содержание и методические основы формирования бухгалтерской отчетности. В бухгалтерскую отчетность включаются показатели, необходимые для формирования достоверного и полного представления о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности, изменениях в финансовом положении. Достоверной и полной считается бухгалтерская отчетность, сформированная исходя из правил, установленных нормативными актами по бухгалтерскому учету. Если применение этих правил не позволяет сформировать достоверное и полное представление о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении, то организация в исключительных случаях (например, при национализации имущества) может допустить отступление от них. Приказ Минфина РФ от 22 июля 2003 г. № 67н рекомендует организациям при разработке форм учитывать образцы, содержащиеся в приложении к этому приказу - «Образцы форм бухгалтерской отчетности». Однако предоставляемая свобода не должна привести к несопоставимости отчетных показателей организации за разные периоды. Поэтому в п. 9 ПБУ 4/99 установлено, что организация при составлении бухгалтерского баланса, отчета о прибылях и убытках и пояснений к ним должна придерживаться принятых ею содержания и форм последовательно от одного отчетного периода к другому. Изменения допускаются в исключительных случаях, например, при изменении вида деятельности. При этом организацией должно быть обеспечено подтверждение обоснованности каждого изменения. Существенное изменение должно быть раскрыто в пояснениях к бухгалтерской отчетности вместе с указанием вызвавших его причин.

Если при составлении бухгалтерской отчетности, исходя из правил ПБУ 4/99, организацией выявляется недостаточность данных для формирования полной и достоверной информации о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении, то в бухгалтерскую отчетность могут быть включены дополнительные показатели и пояснения к ним. Как минимум, организация должна раскрыть в бухгалтерской отчетности данные по группам статей, включенным в бухгалтерский баланс, и статьям, включенным в отчет о прибылях и убытках, в соответствии с требованием Положения по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» ПБУ 4/99.

При формировании бухгалтерской отчетности организация должна обеспечить нейтральность информации, содержащейся в ней, т.е. исключить одностороннее удовлетворение интересов одних групп пользователей по отношению к другим. Информация не является нейтральной, если отбор определенных показателей или форма их представления повлияет на решения и оценки пользователей с целью достижения предопределенных результатов или последствий. Одним из основных способов обеспечения нейтральности является равноправный доступ всех внешних пользователей к стандартной по содержанию и степени раскрытия отчетной информации.

Показатели об отдельных активах, обязательствах, доходах, расходах и хозяйственных операциях, а также составляющих капитала должны приводиться в бухгалтерской отчетности обособленно. Особенно это важно в случаях их существенности и если без знания о них заинтересованными пользователями невозможна справедливая оценка финансового положения организации или финансовых результатов ее деятельности. Показатель является существенным, если его нераскрытие может повлиять на экономические решения заинтересованных пользователей, принимаемые на основе отчетной информации. Решение организацией вопроса, является ли данный показатель существенным, зависит от оценки показателя, его характера, конкретных обстоятельств возникновения. В соответствии с Приказом Минфина РФ от 22 июля 2003 г. № 67н существенной признается сумма, отношение которой к общему итогу соответствующих данных за отчетный год составляет не менее 5%.

По каждому числовому показателю бухгалтерской отчетности, кроме отчета, составляемого за первый отчетный период, должны быть приведены данные минимум за два года - отчетный и предшествующий отчетному. При этом должно соблюдаться требование сопоставимости. Если данные за период, предшествующий отчетному, несопоставимы с данными за отчетный период, то данные за предшествующий период подлежат корректировке по установленным правилам. Каждая существенная корректировка должна быть раскрыта в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках с указанием причин, вызвавших эту корректировку.

Важным условием составления отчетности является ее понятность пользователям, обладающим необходимыми знаниями в сфере экономики и бизнеса, и бухгалтерского учета. Но это не означает, что следует исключать трудную для понимания некоторых категорий пользователей информацию, если она нужна для принятия решения. Понятность не означает упрощения или пропуска сложной информации.

В отчетность должна включаться информация, которая способствует оценке прошлых, настоящих и будущих событий, принятию решений пользователями. Уместность информации во многом определяется ее характером. В бухгалтерской отчетности должна быть представлена информация:

• об изменениях учетной политики, оказавших или способных оказать существенное влияние на финансовое положение, движение денежных средств или финансовые результаты деятельности организации;
• об операциях в иностранной валюте;
• о материально-производственных запасах;
• об основных средствах;
• о доходах и расходах организации;
• о последствиях событий после отчетной даты;
• о последствиях условных фактов хозяйственной деятельности и др.

Представление перечисленной информации может быть осуществлено путем включения соответствующих показателей, таблиц, расшифровок непосредственно в формы бухгалтерской отчетности или в пояснительную записку. Организация может представлять дополнительную информацию, сопутствующую бухгалтерской отчетности, если исполнительный орган считает ее полезной для заинтересованных пользователей при принятии экономических решений. В ней раскрывается динамика важнейших экономических и финансовых показателей деятельности организации за ряд лет; планируемое развитие организации; предполагаемые капитальные и долгосрочные финансовые вложения; политика в отношении заемных средств, управления рисками; деятельность организации в области научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ; природоохранные мероприятия и иная информация. Дополнительная информация при необходимости может быть представлена в виде аналитических таблиц, графиков и диаграмм.

Кроме того, чтобы быть достоверной и уместной, информация должна быть своевременной. В России установлены конкретные сроки представления отчетности (см. п. 10.4), которые должны четко соблюдаться бухгалтерами. Но проблему своевременности можно трактовать шире, чем простое соблюдение установленных сроков. Годовая отчетность, представленная своевременно, тем не менее, отражает хозяйственную деятельность годичной давности, а в ряде случаев и более старую. Это приводит к трудностям руководства или иных пользователей отчетности при принятии решений в процессе управления организацией. Проблема своевременности остается одной из наиболее острых проблем учета и отчетности.

Сведения, приводимые в отчетности, должны быть обоснованы, что обеспечивается выполнением определенных последовательных процедур при подготовке к составлению отчетности. Выделяют несколько условий, обеспечивающих достоверность информации.

Во-первых, документирование всех хозяйственных операций. Каждая операция, независимо от объема и содержания, в момент ее совершения оформляется документом, что является первым этапом учета. Первичный документ подтверждает юридическую силу произведенной хозяйственной операции и устанавливает ответственность отдельных исполнителей за выполненные ими хозяйственные операции. Документация служит основанием для последующих бухгалтерских записей и обеспечивает точность, достоверность и бесспорность учетных показателей, а также возможность их контроля.

Во-вторых, соответствие между данными аналитического и синтетического учета по тем счетам, к которым открыты аналитические счета. Перед составлением отчетности вся учетная информация обобщается сначала на аналитических счетах (подсчитываются обороты, выводятся остатки), а потом по совокупным показателям аналитических счетов формируются синтетические счета. Такое обобщение проводится в оборотных ведомостях.

Третьим условием, обеспечивающим достоверность информации, является инвентаризация, т.е. установление фактического наличия имущества и финансовых обязательств путем пересчета остатков в натуре или проверки учетных записей. Она проводится перед составлением годовой бухгалтерской отчетности, кроме имущества, инвентаризация которого проводилась не ранее 1 октября отчетного года.

По окончании отчетного периода итоговая информация о каждом объекте бухгалтерского учета, собранная в регистрах синтетического учета в организации, группируется в Главной книге. Совпадение данных, записанных в Главную книгу, с итогами регистров синтетического учета определяют еще одно условие достоверности бухгалтерской отчетности.

Бухгалтерская отчетность является открытой для пользователей-учредителей (участников), инвесторов, кредитных организаций, кредиторов, покупателей, поставщиков и др. В России она представляет интерес для двух групп внешних и одной группы внутренних пользователей: непосредственно заинтересованных в деятельности организации и не имеющих прямого интереса в ней.

К первой группе внешних пользователей относятся:

• государство, прежде всего, в лице налоговых органов, которые проверяют правильность составления отчетных документов, расчета налогов, определяют налоговую политику;
• существующие и потенциальные кредиторы, использующие отчетность для оценки целесообразности предоставления или продления кредита, определения условий кредитования, усиления гарантий возврата кредита, оценки доверия к организации как к клиенту;
• поставщики и покупатели, определяющие надежность деловых связей с данной организацией;
• существующие и потенциальные собственники средств организации (инвесторы), которые хотят принять решение об увеличении или уменьшении доли собственных средств и оценить эффективность использования ресурсов руководством организации.

Вторая группа внешних пользователей бухгалтерской отчетности - это те, кто непосредственно не заинтересован в деятельности организации, однако изучение отчетности им необходимо для того, чтобы защитить интересы первой группы пользователей. К ним относятся:

• аудиторские службы, проверяющие соответствие данных отчетности установленным правилам с целью защиты интересов инвесторов;
• консультанты по финансовым вопросам, использующие отчетность в целях выработки рекомендаций своим клиентам относительно размещения их капиталов;
• законодательные органы;
• юристы, использующие отчетную информацию для оценки выполнения условий контрактов, соблюдения законодательных норм при распределении прибыли и выплате дивидендов, а также для определения условий пенсионного обеспечения;
• пресса и информационные агентства, использующие отчетность для подготовки обзоров, оценки тенденций развития и анализа деятельности отдельных компаний и отраслей, расчета обобщающих показателей финансовой деятельности;
• государственные статистические органы, использующие отчетность для статистических обобщений по отраслям и сравнительного анализа и оценки результатов деятельности на отраслевом уровне;
• профсоюзы, заинтересованные в отчетной информации для определения своих требований в отношении заработной платы и условий трудовых соглашений, а также для оценки тенденций развития отрасли, к которой относится данная организация.

К внутренним пользователям отчетности относятся:

• руководство организации;
• общее собрание участников;
• работники (с точки зрения перспектив работы в данной организации);
• менеджеры соответствующих уровней, которые по данным отчетности определяют правильность принятых инвестиционных решений и эффективность структуры капитала, формируют основные направления дивидендной политики, составляют прогнозные расчеты финансовых показателей предстоящих отчетных периодов, оценивают возможности слияния с другой организацией или ее приобретения, структурной реорганизации.

Руководство организации должно обеспечить пользователям возможность ознакомления с бухгалтерской отчетностью. Оно обязано представить годовую бухгалтерскую отчетность в соответствии с учредительными документами каждому учредителю, участнику или собственнику имущества в сроки, установленные законодательством Российской Федерации. Кроме того, организация обязана бесплатно представить бухгалтерскую отчетность по одному экземпляру органу государственной статистики и в другие адреса, предусмотренные законодательством Российской Федерации в определенные сроки.

Государственные и муниципальные унитарные предприятия представляют бухгалтерскую отчетность органам, уполномоченным управлять государственным имуществом. Другим органам исполнительной власти, банкам и иным пользователям отчетность представляется в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Представляемая годовая бухгалтерская отчетность должна быть утверждена в порядке, установленном учредительными документами организации.

Организации обязаны представлять квартальную бухгалтерскую отчетность в течение 30 дней по окончании квартала, а годовую - в течение 90 дней по окончании года. Датой представления бухгалтерской отчетности считается день ее почтового отправления или день фактической передачи ее по принадлежности. Если дата представления приходится на нерабочий (выходной) день, то сроком представления отчетности считается первый, следующий за ним рабочий день.

Акционерные общества открытого типа, банки и другие кредитные организации, страховые организации, биржи, инвестиционные и иные фонды, создающиеся за счет частных, общественных и государственных средств (взносов), обязаны публиковать годовую бухгалтерскую отчетность не позднее 1 июня года, следующего за отчетным.

Публичность бухгалтерской отчетности заключается в ее опубликовании в газетах и журналах, доступных пользователям, либо распространении среди них брошюр, буклетов и других изданий, содержащих бухгалтерскую отчетность, а также в ее передаче территориальным органам государственной статистики по месту регистрации организации для предоставления заинтересованным пользователям. В связи с этим Министерством финансов РФ утвержден порядок публикации бухгалтерской отчетности открытыми акционерными обществами.

Законодательно определены случаи, когда организация обязана проходить обязательную аудиторскую проверку бухгалтерской отчетности. Итоговая часть аудиторского заключения, выданного по результатам обязательного аудита бухгалтерской отчетности, должна к ней прилагаться.

Бухгалтерская отчетность организации должна быть составлена на русском языке, в валюте Российской Федерации. Данные приводятся в тысячах либо в миллионах рублей без десятичных знаков, в зависимости от объемов деятельности.

В случае отсутствия у организации данных о каких-либо показателях по соответствующим строкам или графам вместо суммы в формах бухгалтерской отчетности ставится прочерк.

Если какой-либо показатель отчетности должен вычитаться при исчислении соответствующих данных или имеет отрицательное значение, то он показывается в круглых скобках. Это может быть непокрытый убыток; себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг; убыток от продаж; уменьшение капитала; направление денежных средств; выбытие основных средств и т.д.

В формах бухгалтерской отчетности не должно быть никаких подчисток и помарок.